售后回购业务的会计处理案例

    售后回购指销售商品时,销售方与购货方签回购协议,销售方同意日后再将该批商品购回的销售方式。在这种情况下,销售方应根据合同或协议的条款,判断企业是否已将商品所有权上的主要风险与报酬转移给购货方,以确定是否实现销售。

    一般情况下,售后回购交易不应当确认收入,因为销售方通过售后回购协议对已销售商品仍具有控制管理权,售后回购不符合收入确认条件,该交易属于融资交易。企业以售后回购方式销售商品的,收到的款项应确认为负债。回购价格大于原售价的,差额应在回购期间按期计提利息,计入财务费用。有确凿证据表明售后回购交易是按照公允价值达成的,销售的商品按售价确认收入,对回购的商品作为购进商品处理。

    会计处理原则

    售后回购交易是一种特殊形式的销售业务。它是指销货方在销售商品的同时,与购货方签定合同,并按照合同条款如回购价格等内容,将售出的商品重新买回的一种交易方式。售后回购方式下是否按销售、回购两项业务分别处理,主要看其是否符合收入确认的条件。

    《企业会计准则—— —收入》及《企业会计制度》对收入的实现都作了原则性的规定:企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方;企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施控制;与交易相关的经济利益能够流入企业;相关的收入和成本能够可靠地计量。

    对照这4个条件,在销货方没有回购选择权的前提下,分两种情况讨论:第一,销货方回购商品时,如果回购价格是以当日的市场价格为基础确定,则商品价格变动产生的风险和报酬都转移到买方,但买方并无权对该商品进行处置,商品的控制权仍在卖方;第二,销货方在销售商品后的一定时间内回购,且回购价格在合同中订明,则商品价格变动产生的风险和报酬都由卖方所有或控制,且卖方仍对售出的商品实施控制。

    通过以上分析,售后回购业务与收入确认的第二个条件不符,同时如果回购价格在合同中订明,则与第一个条件也不符。

    所以,一般售后回购并不能确认收入。其实质是一种融资行为。

    在会计核算中,该项业务不作收入处理,体现了实质重于形式的原则。

    当然,如果销货方有回购选择权,并且回购价以回购当日的市场价格为基础确定,同时回购的可能性很小,那么也可在售出商品时确认收入的实现。

    三种不同情况的处理

    售后回购是一种特殊的交易方式,一般有3种情况:卖方在销售商品后的一定时间内必须回购;卖方有回购选择权;买方有要求卖方回购的选择权。售后回购是否确认收入,应视商品所有权上的主要风险和报酬是否转移及是否放弃对商品的控制而定。

    第一,卖方在销售商品后的一定时间内必须回购。
    若回购价以回购当日的市场价为基础确定,表明该商品因增值而获得的收益归买方所有,因贬值而遭受的损失也由买方承担,但卖方仍对售出的商品实施控制,买方无权对该商品进行处置。

    若回购价已在合同中订明,表明商品价格变动产生的风险和报酬均归卖方所有,与买方无关,卖方仍对售出的商品实施控制。无论是哪种情况,卖方均对售出商品实施控制,按照实质重于形式原则,这种销售回购本质上不是销售,不符合收入确认的条件。企业应设置待转库存商品差价科目核算此项业务。售价与回购价之间的差价视为融资费用,计入财务费用。值得注意的是,售后回购业务按税法规定应视同销售,因此,商品售出时需计算增值税销项税额,回购时需计算进项税额。

    第二,卖方有回购选择权。
    在这种情况下,卖方应具体分析每项交易的实质,根据行使选择权的可能性大小,以及商品所有权上的主要风险和报酬转移与否,确定是否作为销售收入核算。在存在回购选择权的情况下,若卖方回购的可能性在50%以上,则可认为卖方很可能回购商品,应视同融资协议,比照上述会计处理进行核算。若卖方回购的可能性在50%以下(含50%),即商品回购的可能性不大,则卖方可在商品售出时确认销售。

    如果合同规定回购价格按照回购日的市场价格确定,卖方一般不会回购。在这种情况下,卖方已转移商品所有权上的主要风险和报酬以及放弃对商品的控制,符合收入确认的条件。

    根据稳健性原则,可在回购选择权期满时确认销售收入,其会计处理与一般销售业务的会计处理相同。卖方是否行使回购选择权,根据回购时的具体情况而定。当回购日商品的市场价格高于合同规定的回购价格时,卖方一般会回购;否则,一般不会回购。

    第三,买方有要求卖方回购的选择权。
    买方选择权回购是指购买方将商品买回后,有权在一定时期内要求销售方按照事先约定的条件将商品购回。对于买方选择权回购,卖方应根据买方行使该权利的条件以及商品的市场价格等因素,综合判断买方是否会行使该权利。当商品的市场价格高于合同规定的回购价时,买方一般不会要求卖方回购,反之则可能要求卖方回购。卖方应对买方是否会要求回购做出判断,比照上述“卖方选择权回购”的情况进行会计处理。

 
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